Buchhaltung

Wer darf eine Einnahmenüberschussrechnung machen?

Die Einnahmenüberschussrechnung (EÜR) stellt eine vereinfachte Form der Gewinnermittlung dar. Diese räumt der Gesetzgeber als Alternative zur Erstellung einer Bilanz ein, bei der Sie eine doppelte Buchführung bewältigen müssen. Da Letztere mit viel Aufwand verbunden ist, der nicht jedem Unternehmen zumutbar ist, steht mit der Einnahmenüberschussrechnung für viele Fälle ein einfacherer Weg offen.

Voraussetzung für die Anwendung der Einnahmenüberschussrechnung ist also, dass Sie nicht zur Erstellung einer Bilanz verpflichtet sind. Die Regelungen hierzu finden Sie im § 4 Abs. 3 EStG. Im Grunde handelt es sich bei der Einnahmenüberschussrechnung demnach um eine einfache Rechnung, in deren Rahmen Sie alle Geschäftsvorfälle entweder als Ausgabe oder als Einnahme auf einem Konto erfassen. Buchungssätze, bei denen immer mindestens zwei Konten betroffen sind, entfallen hier.

Eine Einnahmenüberschussrechnung dürfen Sie nur dann als Alternative zur Bilanz erstellen, wenn Sie nicht zur doppelten Buchführung verpflichtet sind. Alle Einzelunternehmen mit einem hohen Gewinn und Umsatz sowie Personen- und Kapitalgesellschaften können daher keine EÜR für die Gewinnermittlung verwenden.

Der Gesetzgeber bestimmt also durch Ausschluss, wann Sie eine EÜR erstellen dürfen. Es darf als Voraussetzung keine der folgenden Firmenformen vorliegen, wenn Sie die EÜR nutzen möchten:

• Aktiengesellschaft (AG)
• Eingetragene Genossenschaft (eG)
• Gesellschaft mit beschränkter Haftung (GmbH)
• Haftungsbeschränkte Unternehmergesellschaft (UG)
• Kommanditgesellschaft (KG)
• Kommanditgesellschaft auf Aktien (KGaA)
• Offene Handelsgesellschaft (OHG)

Liegt bei Ihnen keine solche Pflicht zur doppelten Buchführung vor, dürfen Sie Ihre Gewinne per EÜR ermitteln. Denn aus der Pflicht zur doppelten Buchführung folgt die Pflicht zur Bilanzierung. Selbst wenn Sie Ihre Bilanz freiwillig erstellen, dürfen Sie die EÜR nicht anwenden.

Wie kann man eine Einnahmenüberschussrechnung erstellen?

Haben Sie sich für die Nutzung der Einnahmenüberschussrechnung für die Gewinnermittlung entschieden, müssen Sie diese bei Ihrem Finanzamt einreichen. Das erfolgt als elektronische Übermittlung in Form der standardisierten Anlage EÜR.

Um das vornehmen zu können, müssen Sie ein Konto bei ELSTER (Elektronische Steuererklärung) eröffnen und sich zertifizieren lassen. Bei ELSTER handelt es sich um ein Projekt der deutschen Steuerverwaltungen der Länder und des Bundes. Für die Übermittlung Ihrer Gewinnberechnung füllen Sie die Anlage EÜR aus und versenden diese gemeinsam mit Ihrer Steuererklärung an das Finanzamt.

Wie ist die Einnahmenüberschussrechnung aufgebaut?

Grundsätzlich führt die Einnahmenüberschussrechnung alle Einnahmen und Ausgaben auf, die in Ihrem Unternehmen im Laufe eines Jahres angefallen sind. Aus der Differenz beider Summen ergibt sich dann der erzielte Überschuss in diesem Jahr. Wenn Sie sich den Aufbau der EÜR genauer ansehen, erkennen Sie, dass die Einnahmen und Ausgaben weiter unterteilt sind.

Einnahmen

Zu Ihren Einnahmen gehören erst einmal die Umsätze, die Sie im betrachteten Jahr mit Ihrer Geschäftstätigkeit erzielen konnten. Es sind aber noch weitere Arten von Einnahmen zu berücksichtigen. Wir haben beispielhaft einige Einnahmen in der folgenden Liste aufgeführt, die bei Betrieben für gewöhnlich anfallen:

• Umsätze: Hier kann eine Aufteilung abhängig von den anzuwendenden Umsatzsteuersätzen erfolgen.
• Sonstige Erlöse: Hierzu gehören zum Beispiel die im Betrachtungszeitraum vorgenommenen Entnahmen.
• Vereinnahmte Umsatzsteuer: Die an Sie gezahlte Umsatzsteuer ist Teil Ihrer Einnahmen.

Aus den oben aufgeführten Positionen bilden Sie eine Summe, die Ihre Betriebseinnahmen in einem Jahr darstellt.

Ausgaben

Aus welchen Positionen sich Ihre Betriebsausgaben genau zusammensetzen, hängt von der Art Ihres Betriebs und vielen anderen Faktoren ab. Wir haben auch für diese Seite der Einnahmenüberschussrechnung eine beispielhafte Auflistung vorgenommen:

• Wareneinsatz: Hier sind unterschiedliche Konten für Ihre Wareneingänge zum Beispiel mit 7 und 19 Prozent Vorsteuer zu unterscheiden.
• Sonstige betriebliche Aufwendungen: Diese Ausgaben können sehr umfassend sein. Dazu gehören die Ausgaben für die Miete oder für Gas, Wasser und Strom. Auch Kfz-Kosten sind hier eventuell zu berücksichtigen.
• Verauslagte Vorsteuern: Hierbei handelt es sich um die Umsatzsteuer, die Sie an andere Unternehmen gezahlt haben. Diese verauslagten Vorsteuern sind daher Teil Ihrer Ausgaben und berechtigen zum Vorsteuerabzug.

Aus diesen verschiedenen Ausgaben bilden Sie wiederum eine Summe, um Ihre gesamten Ausgaben in einem Jahr zu berechnen.

Ermittlung des Gewinns

Ziehen Sie Ihre Ausgaben von den Einnahmen ab, erhalten Sie den Überschuss in der betrachteten Periode. In der Anlage für die Einnahmenüberschussrechnung müssen Sie dafür die beiden Werte in den vorgesehenen Feldern eintragen. In einigen Fällen ist es möglich, dass Sie noch steuerfreie Beträge hinzurechnen und nicht abziehbare Beträge subtrahieren müssen.

Was ist das Zu- und Abflussprinzip?

Für die Einnahmenüberschussrechnung spielt das Zu- und Abflussprinzip eine wichtige Rolle. Dessen Anwendung stellt letztlich den großen Vorteil und die Zeitersparnis dar, die mit der Erstellung der Einnahmenüberschussrechnung als Alternative zur Bilanzierung verbunden ist.

Beim Zu- und Abflussprinzip interessieren die Geschäftsvorfälle in einem Jahr nur insofern, als dass sie zu verschiedenen Zu- und Abflüssen führen. Entscheidend für die steuerliche Zuordnung der Gewinne und Verluste ist also nicht der Zeitpunkt, wann eine Forderung oder Verbindlichkeit entstanden ist. Stattdessen ist nur der konkrete Zeitpunkt der Einnahme oder der Ausgabe bedeutsam.

Beispiel: Ein Zahnarzt behandelt einen Patienten im Dezember 2022 und erstellt eine Rechnung. Die Forderung ist damit im Jahr 2022 entstanden. Der Patient begleicht den Rechnungsbetrag erst im Januar 2023. Da der Zufluss im Jahr 2023 stattfindet, ist die Einnahme entsprechend diesem Kalenderjahr zuzuordnen.

Letztlich genügt es also, auf dem Konto zu überprüfen, wann Zahlungen eingegangen sind bzw. wann die Abbuchungen erfolgt sind.

Was bedeutet Saldo?

Der Begriff Saldo stammt aus dem Italienischen und bedeutet festmachen oder ausgleichen. Der Saldobetrag ist der Unterschied, der sich aus der Soll- und der Habenseite eines Kontos ergibt. Bei der Saldoermittlung wird stets die kleinere Summe von der größeren subtrahiert, damit kann sich also ein Positiv- und Negativsaldo ergeben.

Saldo auf dem Konto

In der Kontoführung wird mit der Saldierung der aktuelle Kontostand ermittelt. Ergibt sich ein positives Ergebnis, ist die Habenseite höher und es steht noch Geld zur Verfügung, man spricht von einem Habensaldo. Ist das Ergebnis negativ, handelt es sich um einen Sollsaldo. Bei einem Blick auf den Kontoauszug zeigt sich ein Minus vor dem Betrag, was bedeutet, dass das Konto überzogen ist und der Kontoinhaber diesen Betrag der Bank schuldet.

Besteht ein Dispositionskredit werden die vereinbarten Zinsen für den Sollsaldo fällig. Hat die Bank keinen Dispo eingeräumt, werden dem Kontoinhaber zusätzliche Überziehungszinsen in Rechnung gestellt.

Neben dem Soll- und dem Habensaldo gibt es in der Kontoführung weitere Arten von Saldi:

• Tagessaldo: Der Saldo zu einem bestimmten Zeitpunkt des Tages
• Abschlusssaldo: Der Saldo, der sich zum Ende eines Abrechnungszeitraums ergibt. Nach den Vorgaben des Handelsgesetzbuchs ist der Abschlusssaldo mindestens einmal jährlich zu ermitteln. Die meisten Banken bilden den Abschlusssaldo am Ende jedes Quartals.
• Gesamtsaldo: Der zusammengefasste Saldobetrag aller bei der Bank unterhaltenen Konten.
• Valutasaldo: Dieser Saldo enthält Gutschriften, über die ein Kontoinhaber noch nicht verfügen kann. Das sind beispielsweise auf dem Konto eingereichte Schecks, die erst mit späterer Wertstellung gutgeschrieben werden. Zudem berücksichtigt der Valutasaldo auch Abbuchungen, die erst später abgebucht werden. Dabei handelt es sich unter anderem um Lastschriften, die der Gläubiger bereits veranlasst, aber noch nicht dem Konto belastet hat. Der Valutasaldo hat also informativen Charakter für den Kontoinhaber.

Der Saldo ergibt sich also aus dem Unterschiedsbetrag zwischen Gutschriften und Abbuchungen auf dem Girokonto. Das folgende Beispiel zeigt die Berechnung des Saldos:

Eingang Gehalt	+ 3.000 Euro
Abbuchung Miete	– 750 Euro
Abbuchung Kreditrate	– 150 Euro
Auszahlung Geldautomat	– 200 Euro
Saldo	-+ 1.900 Euro

Der Tagessaldo nach den durchgeführten Buchungen beträgt im obigen Beispiel also 1.900 Euro im Haben, der Kontoinhaber kann über diesen Betrag verfügen.

Saldo in der Buchführung

Handelt es sich um die Buchführung eines Unternehmens, das nicht zur doppelten Buchführung verpflichtet ist, werden Soll und Haben in einer Tabelle gegenübergestellt. Gängig ist diese Methode unter anderem auch bei Freiberuflern oder Selbstständigen, um sich einen Überblick über die aktuelle finanzielle Situation zu schaffen. Auf der Sollseite dieser Gegenüberstellung befinden sich die Verbindlichkeiten und Ausgaben, auf der Habenseite das Vermögen. Damit beide Seiten ausgeglichen sind, bildet man einen Ausgleichsposten, auch als Saldo bezeichnet. Wichtig ist, dass sich am Ende auf beiden Seiten der gleiche Betrag ergibt. Der Saldobetrag wird immer auf der Seite mit der geringeren Summe eingetragen.

Das folgende Beispiel zeigt die Bildung des Ausgleichspostens:

Sollseite

Wareneinkauf	900 Euro
Gewerbemiete	1.500 Euro
Barauszahlung	3.000 Euro
Summe	5.400 Euro

Habenseite

Eingang Barverkäufe	5.000 Euro
Überweisungseingänge	200 Euro
Saldo	200 Euro
Summe	5.400 Euro

Für die Sollseite ergibt sich ein Wert von 5.400 Euro, für die Habenseite 5.200 Euro. Um den Saldo zu bilden, wird die kleinere von der größeren Seite abgezogen, also 5.400 Euro – 5.200 Euro. Es ergibt sich eine Differenz von 200 Euro, die als Ausgleichsbetrag auf der Seite mit dem niedrigeren Betrag einzutragen ist, in diesem Fall auf der Habenseite. In unserem Beispiel ergibt sich also ein Sollsaldo von 200 Euro.

Ist ein Unternehmen zur doppelten Buchführung verpflichtet, ist die Saldierung deutlich komplexer. Hier sind die Salden zur Erstellung der Bilanz und der Gewinn-und-Verlust-Rechnung erforderlich. Die Bilanz entsteht aus den Bestandskonten, die sich wiederum in Aktiv- und Passivkonten unterscheiden. Die Bestandskonten weisen am Anfang des Jahres den sogenannten Anfangsbestand und am Ende des Geschäftsjahres den Schlussbestand aus. Im folgenden Jahr wird aus dem Schlussbestand des letzten Jahres der Anfangsbestand des aktuellen Jahres. Zugänge werden auf Bestandskonten im Haben gebucht, Abgänge im Soll. Der Saldo ergibt sich aus der Differenz zwischen den beiden Seiten. Je nachdem ob ein Soll- oder Habenseite entsteht, wird ein Ausgleichsposten gebildet.

Die Erfolgskonten sind entscheidend für die Gewinn-und-Verlust-Rechnung, hier gibt es Aufwandskonten und Ertragskonten. Ein Aufwand wird auf dem Erfolgskonto im Soll gebucht, ein Ertrag im Haben. Die Saldierung erfolgt ebenfalls durch die Bildung der Differenz zwischen beiden Seiten.

Der Gesetzgeber hat die Unternehmen je nach Größe zu einer einfachen oder umfangreichen Buchführung verpflichtet. In vielen Jahren praktischer Anwendung hat sich bei der umfangreichen Rechnungslegung ein bewährtes Buchhaltungssystem entwickelt, das als doppelte Buchführung noch heute in der Geschäftswelt Anwendung findet.

Was ist eine “Doppelte Buchführung” und warum ist sie “doppelt”?

Bei der doppelten Buchführung wird ein Geschäftsvorfall Ihres Unternehmens nicht nur einfach in den Büchern aufgezeichnet, sondern – wie der Name schon sagt – doppelt.

Statt also beispielsweise einen Einkauf von Waren in Höhe von 1000 EUR in eine laufende Tabelle mit Datum, Betrag und Buchungstext zu erfassen, wird jeder Vorgang zweimal gebucht. Das hört sich erst einmal nach doppelter Arbeit für Sie an, dem ist aber nicht so: In einem Buchungssatz wird lediglich ein Betrag, ein Soll-Konto, ein Haben-Konto und ein Buchungstext in einer Zeile erfasst.

In den jeweiligen Buchführungssystemen wird dadurch der Vorgang auf einem Soll-Konto und einem Haben-Konto verbucht – somit doppelt. In der Buchhaltungssprache wird auch von “Konto” und “Gegenkonto” gesprochen.

Welche Konten werden doppelt bebucht?

Grundsätzlich werden bei der doppelten Buchführung Bestands- und Erfolgskonten unterschieden. Die Bestandskonten weisen in der Bilanz die “Bestände” an Vermögen, Eigenkapital oder Schulden aus. Wie bei der Bilanz gibt es bei den Bestandskonten Aktivkonten (linke Bilanzseite) und Passivkonten (rechte Bilanzseite).

Die Erfolgskonten sind hingegen in der Gewinn- und Verlustrechnung zuhause und geben Auskunft über Aufwendungen (Aufwandskonten, linke GuV-Seite) und Erträge (Ertragskonten, rechte GuV-Seite).

Beispiele für aktive Bestandskonten:

• Anlagevermögen
• Umlaufvermögen
• (aktive) Rechnungsabgrenzungsposten

Im Anlagevermögen werden Vermögensgegenstände verbucht, die Ihrem Unternehmen dauernd (mehr als ein Jahr) zur Verfügung stehen; das sind beispielsweise Fahrzeuge, Maschinen, technische Anlagen, Gebäude. Im Umlaufvermögen werden hingegen Ihre kurzlebigen Bestände (z. B. Material, Vorräte) und Geldkonten (Bankkonten, Geldmarktkonten, Kasse) ausgewiesen.

Beispiele für passive Bestandskonten:

• Eigenkapital
• Verbindlichkeiten
• Rückstellungen
• (passive) Rechnungsabgrenzungsposten

Das Eigenkapital weist die Gelder aus, die Sie bei Gründung oder durch Rücklagen in das Unternehmen eingebracht haben. Im Fremdkapital hingegen wird fremdes Kapital im Unternehmen wie beispielsweise Darlehen oder laufende Schulden gegenüber Lieferanten verbucht.

Beispiele für Aufwandskonten (GuV):

• Materialkosten
• Personalkosten
• Raumkosten
• Abschreibungen

Auf den Aufwandskonten sammeln sich Aufwendungen, die für das jeweilige Unternehmen erforderlich sind, um Produkte oder Dienstleistungen zu erstellen und auf den Märkten anzubieten. Hier steht ebenfalls ein kurzfristiger Betrachtungszeitraum (Verbrauch von Waren und Dienstleistungen) im Vordergrund.

Beispiele für Ertragskonten (GuV):

• Umsatzerlöse (Verkauf von Produkten oder Dienstleistungen)
• Zinseinnahmen
• Mieteinnahmen

Die Ertragskonten repräsentieren die Einnahmenseite des Unternehmens. Hier werden Geldzuflüsse aus der laufenden, operativen Tätigkeit sowie Sondereinnahmen ausgewiesen.

Doppelte Buchführung: Was passiert mit den doppelten Buchungen auf den Bestands- und Ertragskonten?

Am Ende eines Geschäftsjahres werden die Bestands- und Ertragskonten abgeschlossen, indem die Salden umgebucht werden. Hierbei gilt folgende Maßgabe:

• Bestandskonten werden direkt in die Bilanz abgeschlossen.
• Erfolgskonten werden direkt in die Gewinn- und Verlustrechnung (GuV) abgeschlossen.

Die GuV ist für sich ein Eigenkapitalkonto: Wurde ein Gewinn ausgewiesen (Erträge größer als Aufwendungen), wird das Eigenkapital erhöht. Im Verlustfall wird das Eigenkapital reduziert.

Wer ist zu der aufwendigen, doppelten Buchführung überhaupt verpflichtet?

In erster Linie regelt das Handelsgesetzbuch die Buchführungspflichten; dabei wird grundsätzlich nicht jedes Unternehmen zur doppelten Buchführung verpflichtet. Kleinere, nicht eingetragene Unternehmen dürfen eine einfache Form der Buchführung – die Einnahmenüberschuss-Rechnung (EÜR) anwenden. Alle anderen Unternehmen müssen die aufwendigere Variante mit Soll- und Haben-Buchungen anwenden und zum Jahresende eine Gewinn- und Verlustrechnung und eine Bilanz ausgeben.

Folgende Kriterien sind für die Pflicht zur doppelten Buchführung für Sie relevant:

Unternehmensform

Eine Buchführungspflicht ergibt sich bei bestimmten Rechtsformen des jeweiligen Unternehmens automatisch. Dies gilt für die Kommanditgesellschaft (KG), Offene Handelsgesellschaft (OHG), Aktiengesellschaft (AG), Gesellschaft mit beschränkter Haftung (GmbH/UG) und Mischformen wie beispielsweise die GmbH & Co. KG.

Eintrag ins Handelsregister

Alle unter dem Punkt “Unternehmensform” genannten Gesellschaften müssen von Gesetzes wegen ins öffentliche Handelsregister eingetragen werden. Auch wenn die Pflicht zur Eintragung ins Handelsregister nicht besteht, können Unternehmer eine freiwillige Eintragung veranlassen – selbst wenn das Unternehmen klein ist.

Denkbar ist dies beispielsweise für einfache Kaufleute, die dadurch zum “eingetragenen Kaufmann” (e. K.) werden. Die Folge ist, dass diese Unternehmer – wie die großen Rechtsformen AG, KG und GmbH – von Gesetzes wegen zur Buchführung verpflichtet sind. Selbst wenn Sie wegen ihrer Größe – ohne Eintragung ins Handelsregister – nicht dazu verpflichtet wären.

Umsatz und Gewinnschwellen

(Einzel-) Unternehmen müssen die doppelte Buchführung anwenden, wenn sie im Hinblick auf Umsatz und Gewinn gewisse Grenzen überschreiten. Dann werden sie nicht mehr als schützenswerte Kleinunternehmen betrachtet, sondern vielmehr als rechenschaftspflichtige Mittel- oder Großunternehmen.

Grundsätzlich greift die Buchführungspflicht ab einem Umsatz von mehr als 600.000 EUR oder einem Gewinn von mehr als 60.000 EUR pro Geschäftsjahr. Bei landwirtschaftlichen Unternehmen kommt zusätzlich eine Obergrenze für den Wert der Nutzfläche (25.000 EUR) ins Spiel. Sobald diese überschritten ist, schlägt ebenfalls die Pflicht zur Buchführung zu.

Sonderformen der wirtschaftlichen Betätigung

Von der Pflicht zur aufwendigen doppelten Buchführung befreit sind grundsätzlich Freiberufler (Ärzte, Architekten, Rechtsanwälte, Journalisten usw.), Selbstständige und Kleinunternehmer, sofern keine (freiwillige) Eintragung im Handelsregister vorliegt. Diese Unternehmer können statt der doppelten Buchführung ihren Gewinn im Rahmen einer – deutlich einfacheren – Einnahmenüberschuss-Rechnung (EÜR) ermitteln.

Vor- und Nachteile der doppelten Buchführung

Die doppelte Buchführung erlaubt Ihnen aufgrund ihrer Komplexität deutlich tiefgründigere Auswertungen. Neben der Information, ob ein Überschuss der Einnahmen über die Ausgaben vorliegt, können Sie Informationen über Bestände und deren Relationen zueinander und den zeitlichen Verlauf in Erfahrung bringen.

Unternehmerische Entscheidungen sind so deutlich sicherer zu treffen. Insbesondere bei der Notwendigkeit einer Fremdkapital-Finanzierung können Kreditinstitute bei Anwendung der doppelten Buchführung die Kreditwürdigkeit Ihres Unternehmens besser einschätzen.

Die Anwendung der doppelten Buchführung erfordert jedoch auch buchhalterisches Wissen und Verständnis der Buchungslogik des Systems. Eine Durchführung der doppelten Buchführung bedarf daher in der Regel einer speziellen Software – im Gegensatz zur Anwendung der einfachen Buchführung mittels Einnahmenüberschuss-Rechnung, die grundsätzlich mit einem einfachen Tabellenkalkulationsprogramm durchgeführt werden kann.

Seit Anfang des 15. Jahrhunderts führten italienische Kaufleute in Genua Buch über den Handel mit anderen Städten. Schon zu der damaligen Zeit wurde die doppelte Buchführung angewandt, die bis heute Gültigkeit hat. Im Jahr 1794 wurde in Deutschland die Bilanzierungspflicht für Kaufleute eingeführt. Das erste Gesetz zu Bilanz und Inventur wurde im Jahr 1861 mit dem Allgemeinen Deutschen Handelsgesetzbuch erlassen.

Dieses Gesetz wurde im Jahr 1897 durch das bis heute gültige Handelsgesetzbuch (HGB) ersetzt. Durch den zunehmenden internationalen Handel erließ die Europäische Union (EU) im Jahr 1985 das Bilanzrichtlinien-Gesetz mit einheitlichen Regelungen für Unternehmen in den EU-Staaten. Seit 2013 müssen sich Unternehmen innerhalb der EU sowie die EWR-Mitgliedsstaaten Norwegen, Island und Liechtenstein an die Bilanz-Richtlinie der Europäischen Union halten.

Was ist die Bilanz

In einer Bilanz stellen Unternehmen das betriebliche Vermögen dem Eigenkapital und den Schulden gegenüber. Die Betrachtung erfolgt zu einem bestimmten Zeitpunkt, dem Bilanzstichtag. In der Regel entspricht der Bilanzstichtag dem Ende eines Geschäftsjahres. Dabei muss es sich nicht unbedingt um das Ende des Kalenderjahres am 31. Dezember handeln. Viele Unternehmen wählen ein abweichendes Geschäftsjahr, um saisonale Umsatzschwankungen zu berücksichtigen oder sich einem ausländischen Mutterkonzern anzupassen.

In der Betriebswirtschaft und im Steuerrecht gibt es nicht nur eine Bilanz. Hier ein Überblick über verschiedene Unternehmensbilanzen:

• Handelsbilanz gemäß Handelsgesetzbuch (HGB)
• Steuerbilanz zur Ermittlung des zu versteuernden Ertrags
• Einzelbilanz für einzelne Konzernunternehmen
• Konzernbilanz als Zusammenfassung sämtlicher Einzelbilanzen der zum Konzern gehörenden Betriebe
• Sonderbilanzen als Sanierungsbilanz, Umwandlungsbilanz, Insolvenzbilanz, Abwicklungsbilanz oder Überschuldungsbilanz
• Eröffnungsbilanz oder Gründungsbilanz im Jahr der Geschäftseröffnung
• Schlussbilanz oder Totalbilanz im Jahr der Geschäftsaufgabe
• Jahresbilanz zum Ende eines Geschäftsjahres
• Zwischenbilanz oder laufende Bilanz zur kurzfristigen Erfolgsrechnung. Die Zwischenbilanz wird von börsennotierten Unternehmen aufgrund gesetzlicher Vorgaben wöchentlich, monatlich, vierteljährlich oder halbjährlich erstellt.

Wer muss eine Bilanz erstellen?

Es gibt verschiedene Gesetze, in denen die Bilanzierungspflicht für Unternehmen geregelt ist:

• Handelsgesetzbuch (HGB)
• Einkommensteuergesetz (EStG)
• Bilanzmodernisierungsgesetz (BilMoG)

Gemäß den gesetzlichen Regelungen hängt es von der Größe eines Unternehmens und von der gewählten Rechtsform ab, ob eine Bilanz erstellt werden muss. Daher unterliegen Freiberufler wie Anwälte, Mediziner, Journalisten oder Steuerberater nicht der Bilanzierungspflicht. Die Angehörigen von freien Berufen müssen dem Finanzamt lediglich eine Einnahmen-Überschuss-Rechnung (EÜR) vorlegen. Dabei handelt es sich um eine vereinfachte Methode zur Ermittlung des Jahresgewinns.

Bei Einzelunternehmern hängt die Pflicht zur Erstellung einer Bilanz vom Jahresumsatz und vom jährlichen Gewinn ab. Als Einzelunternehmer gelten Gewerbetreibende mit einem Kleinunternehmen und voll haftende Kaufleute. Ab einem jährlichen Umsatz in zwei aufeinanderfolgenden Geschäftsjahren von jeweils 600.000,00 Euro und einem Jahresgewinn von mehr als 60.000,00 Euro beginnt für diese Unternehmen die Bilanzierungspflicht.

Personenhandelsgesellschaften wie die Offene Handelsgesellschaft (OHG) und die Kommanditgesellschaft (KG) müssen immer eine Bilanz und eine Gewinn-und-Verlust-Rechnung (GuV) gemäß den steuerlichen Richtlinien erstellen. Allerdings besteht bei diesen Gesellschaften keine Pflicht zur Veröffentlichung im Bundesanzeiger.

Anders sieht es bei Kapitalgesellschaften wie Aktiengesellschaften (AG) oder einer Gesellschaft mit beschränkter Haftung (GmbH) aus. Da es sich um beschränkt haftende Gesellschaften handelt, muss die Bilanz im Bundesanzeiger veröffentlicht werden. Durch die Veröffentlichung sollen Gläubiger vor möglichen Verlusten geschützt werden.

Wie ist die Bilanz aufgebaut?

Eine Bilanz ist wie ein Konto in der Buchhaltung aufgebaut. Es gibt zwei Seiten, die sich in Aktivseite oder Aktiva und Passivseite oder Passiva unterteilen. Bei der Passivseite handelt es sich um eine Aufstellung der Mittelherkunft. Auf der Aktivseite führt das Unternehmen auf, wie die betrieblichen Mittel verwendet werden. Da es sich um eine doppelte Buchführung handelt, führt jede Veränderung auf der einen Seite zwingend zu einer entsprechenden Gegenbuchung auf der anderen Seite.

Hier einige Beispiele für Aktiva in der Bilanz, die sich aus Anlagevermögen und Umlaufvermögen zusammensetzen:

• Immaterielle Vermögensgegenstände wie Patente und Lizenzen
• Sachanlagen wie Maschinen, Immobilien und die Geschäftsausstattung
• Finanzanlagen wie Beteiligungen und Wertpapiere des Anlagevermögens
• Kassenbestand und Schecks
• Guthaben auf Bankkonten
• Vorräte sowie fertige und unfertige Erzeugnisse und Leistungen
• Forderungen gegen Kunden und andere Unternehmen

Diese betrieblichen Mittel zählen zu den Passiva, die sich in Eigenkapital und Fremdkapital unterteilen:

• Stammkapital oder Grundkapital
• Rücklagen, teilweise per Gesetz bestimmt
• Vortrag von Gewinn oder Verlust aus dem Vorjahr
• Rückstellungen für Steuerzahlungen oder Pensionen
• Verbindlichkeiten, also Schulden gegenüber Banken, dem Finanzamt oder anderen Unternehmen

Die Funktionen der Bilanz

Die Erstellung einer Bilanz hat mehrere Funktionen:

1. Informationen für Geschäftsleitung, Banken, Investoren oder Behörden
2. Dokumentation der betrieblichen Vorgänge des abgelaufenen Geschäftsjahres
3. Ermittlung des Gewinns zur Berechnung der Steuerlast und zu Informationszwecken

Kreditgeber lassen sich die Bilanz von gewerblichen Antragstellern vorlegen, um die Bonität des Unternehmens einzuschätzen. Auch Geschäftspartner können ihre Entscheidungen von der Bilanz abhängig machen. Gleichzeitig dienen die Zahlen zur Unterstützung bei wichtigen betrieblichen Entscheidungen.

Die bilanzielle Dokumentationsfunktion zeigt sich vor allem darin, dass die Bilanz den formellen Abschluss der Buchführung nach Ablauf eines Geschäftsjahres bildet. Bis auf die stillen Reserven sind sämtliche Vermögenswerte und das Kapital eines Unternehmens in der Bilanz aufgeführt.

Die Gewinnermittlung erfolgt durch einen Vergleich des Eigenkapitals am Anfang und am Ende des Geschäftsjahres. Nach Hinzurechnung der Einlagen und Abzug der Entnahmen zeigt das Ergebnis den Gewinn oder den Verlust der Firma zum Bilanzstichtag an.

Was sind Gewinnrücklagen?

Erwirtschaftet eine Kapitalgesellschaft im Laufe eines Jahres einen Überschuss und möchte sie diesen einbehalten, bildet sie eine Gewinnrücklage. Das bezeichnen wir in der betriebswirtschaftlichen Praxis auch als Thesaurierung. Das Gegenteil der Gewinnrücklage ist die Gewinnausschüttung, bei der eine Gesellschaft zum Beispiel eine Dividende an ihre Aktionäre zahlt.

In der Gliederung der Bilanz, wie sie das Handelsgesetzbuch vorgibt (§ 266 Abs. 3 HGB), steht die Gewinnrücklage auf der Passivseite im Eigenkapital. Die Bildung dieser Position nehmen Sie aus dem Jahresüberschuss vor. Typisch ist für Unternehmen ein relativ gleichbleibendes Grundkapital, während die Gewinnrücklage den variableren Teil des Eigenkapitals darstellt.

Die Gewinnrücklage gehört zu den offenen Rücklagen und diese müssen Sie laut Gesetz getrennt voneinander ausweisen. An erster Stelle in der Gliederung finden Sie das Grundkapital (gezeichnetes Kapital), gefolgt von der Kapitalrücklage. Danach kommt die Gewinnrücklage mit ihren weiteren Untergliederungen.

Was ist der Unterschied zwischen Rücklagen und Rückstellungen?

Eng verwandt mit dem Begriff der Gewinnrücklagen sind die Rückstellungen. Der entscheidende Unterschied besteht darin, dass die Rücklagen zum Eigenkapital gehören, während die Rückstellungen Teil des Fremdkapitals sind. Rücklagen mindern den Gewinn nicht, während Rückstellungen der Absicherung gegen einen Aufwand dienen.

Wie bilde ich die Gewinnrücklagen?

Die Bildung der Gewinnrücklagen erfolgt immer aus den Jahresüberschüssen. Diese können aus dem gerade beendeten Geschäftsjahr oder aus den früheren Geschäftsjahren stammen (§ 272 Abs. 3 HGB). Unterschiede resultieren daraus, ob eine Aktiengesellschaft oder eine Gesellschaft mit beschränkter Haftung eine solche Rücklage bilden möchte.

Sie schütten bei der Bildung einer Gewinnrücklage die Gewinne nicht aus, sondern behalten diese zumindest bis zu einem gewissen Betrag ein (§ 272 Abs. 2 HGB). Wie Sie dabei genau vorgehen, hängt von der Rechtsform Ihres Unternehmens ab.

AG und KGaA

Im Falle der Aktiengesellschaften (AG) sowie Kommanditgesellschaften auf Aktien (KGaA) besteht eine gesetzliche Verpflichtung zur Bildung von Rücklagen (§ 150 Abs. 1 AktG und § 278 Abs. 3 AktG).

Hat die gesetzliche Rücklage zusammen mit der Kapitalrücklage einen Anteil von zehn Prozent am Grundkapital der Gesellschaft erreicht, endet der Zwang zur weiteren Bildung von Rücklagen. Ansonsten sind mindestens fünf Prozent einzustellen (§ 150 Abs. 2 AktG). Es ist jedoch möglich, in der Satzung einen höheren Anteil am Grundkapital zu bestimmen.

So könnte die gesetzliche Gewinnrücklage einer Aktiengesellschaft aussehen:

Beispiel-AG

Grundkapital: 20 Millionen Euro

Kapitalrücklage: 1 Million Euro

Gewinnrücklage: 500.000 Euro

Jahresüberschuss in der betrachteten Periode: 1,5 Millionen Euro

Summe bisherige Kapitalrücklage und Gewinnrücklage: 1,5 Millionen Euro

Anteil bisherige Rücklage am Grundkapital: 7,5 Prozent (1,5 von 20 Millionen Euro)

Die bisherigen Rücklagen haben einen Anteil von weniger als zehn Prozent am Grundkapital, daher:
Mindesteinstellung in die gesetzliche Rücklage: 75.000 Euro (5 Prozent von 1,5 Millionen Euro)

GmbH

Bei Gesellschaften mit beschränkter Haftung greift der § 29 Abs. 2 GmbHG. Demnach ist es möglich, die Rücklage aus dem gesamten Jahresüberschuss zu bilden. Dadurch ließe sich der Bilanzgewinn auf Null reduzieren.

Welche Arten von Gewinnrücklagen gibt es?

In der Gliederung der Bilanz nach § 266 Abs. 3 HGB sind insgesamt vier Arten von Gewinnrücklagen aufgeführt:

• Gesetzliche Rücklage: Wie viel die Gesellschaft hier einstellen muss, hängt von der Rechtsform ab. Bei der AG und der KGaA sind es fünf Prozent vom Jahresüberschuss (§ 150 Abs. 2 AktG) und bei der Unternehmergesellschaft sind es 25 Prozent (§ 5a Abs. 3 Nr. GmbHG).
• Rücklage für eigene Anteile: Diese Rücklage bezieht sich auf Anteile an einem herrschenden oder mehrheitlich beteiligten Unternehmen. Den Betrag dieser Anteile sehen Sie auf der Aktivseite der Bilanz und er ist vollständig in die Rücklage einzustellen (§ 272 Abs. 4 HGB).
• Satzungsmäßige Rücklagen: Sie können gemäß § 58 AktG auch höhere Rücklagen als die gesetzliche festlegen. Das geschieht in der Satzung.
• Andere Gewinnrücklagen: Alles, was Sie bei den anderen drei Arten von Rücklagen nicht unterbringen können, ist hier als Restgröße erfasst.

Warum sollte ich Gewinnrücklagen bilden?

Ihrer Funktion nach handelt es sich bei den Gewinnrücklagen um eine Art finanzielles Reservepolster, das Ihr Unternehmen sich in der Bilanz zulegt. Das Prinzip der Bildung einer Rückstellung besteht im Vergleich zur Rücklage darin, dass Sie den Aufwand sofort verbuchen für eine Auszahlung, die erst später erfolgt. Auf diese Weise haben Sie die Möglichkeit, Ihr Unternehmen finanziell abzusichern.

Damit sind Rückstellungen erfolgswirksam. Das gilt für die Rücklage nicht. Diese können Sie erfolgsneutral vornehmen. Zudem ist die Gewinnrücklage nicht an einen bestimmten Zweck gebunden. Sie können die Gewinnrücklage verwenden, um damit Ihre zukünftigen Zahlungen zu decken, von denen Sie heute noch nichts wissen.

Mit der Bildung von Rücklagen beugen Sie daher eventuellen zukünftigen Verlusten vor. Das hat auch indirekte Vorteile. Denn die offene Gewinnrücklage dient als zusätzliches Haftungskapital einer Gesellschaft. Auf diese Weise können Sie die Kreditwürdigkeit Ihres Unternehmens erhöhen. Durch die Gewinnrücklage machen Sie also einen Teil der Gewinne des Betriebs für den Gläubigerschutz zugänglich.

Wie löse ich die Gewinnrücklagen wieder auf?

Nach der Bildung einer Gewinnrücklage haben Sie die Möglichkeit, diese zu einem späteren Zeitpunkt wieder aufzulösen. Dabei können Sie über die Art und Weise der Auflösung nicht frei entscheiden, sondern müssen die strengen gesetzlichen Voraussetzungen berücksichtigen.

Gemäß Aktiengesetz dürfen Sie die Gewinnrücklage nicht wieder auflösen, wenn diese gemeinsam mit der Kapitalrücklage nicht den gesetzlich geforderten Anteil am Grundkapital erreicht (§ 150 Abs. 3 AktG). Ist das noch nicht der Fall, ist die Verwendung nur für den Ausgleich eines Jahresfehlbetrags oder zum Ausgleich eines Verlustvortrags aus dem Vorjahr erlaubt.

Doch selbst dieser Ausgleich von Verlusten ist nur möglich, wenn dafür der Gewinnvortrag aus dem Vorjahr oder die anderen Gewinnrücklagen nicht ausreichen. An die Auflösung der Rücklage sind also vielfältige Bedingungen geknüpft.

Mehr Möglichkeiten für die Auflösung erhalten Sie, wenn die gesetzlich vorgeschriebene Mindestgrenze überschritten ist. Nach § 150 Abs. 4 Nr. 3 AktG können Sie die Rücklagen dann auflösen, um das Kapital zu erhöhen. Möglich ist auch eine Dividendenausschüttung, falls der Jahresüberschuss dafür nicht ausreichen sollte.

Bei der Auflösung von Rücklagen ist das in § 275 Abs. 4 HGB definierte Abführungsverbot zu beachten. Demnach dürfen Sie in der Gewinn- und Verlustrechnung die Veränderungen der Kapital- und Gewinnrücklagen erst nach dem Posten für den Jahresüberschuss bzw. den Jahresfehlbetrag ausweisen.

Die GuV zeigt die Kosten und Umsätze an und berechnet, ob das Unternehmen einen Gewinn oder Verlust erwirtschaftet hat. Die Gewinn-und-Verlust-Rechnung ist Bestandteil der Bilanz und wird als Unterkonto des Eigenkapitalkontos auf der Passivseite der Bilanz geführt.

Wer muss die GuV durchführen?

Nach § 238 HGB müssen Kaufleute grundsätzlich Geschäftsbücher nach den Grundsätzen der ordnungsgemäßen Buchführung führen. § 242 HGB bestimmt darüber hinaus, dass Kaufleute zum Ende eines Geschäftsjahres eine Bilanz und eine Gewinn-und-Verlust-Rechnung erstellen müssen. Bilanz und GuV bilden gemeinsam den offiziellen Jahresabschluss des Unternehmens.

Diese Regelungen gelten jedoch nicht für alle Geschäftsleute. Nur Unternehmen, die zu einer sogenannten doppelten Buchführung verpflichtet sind, müssen eine GuV erstellen. Das bedeutet, dass Freiberufler, Selbstständige und Kleinunternehmer ohne Eintrag ins Handelsregister von der Pflicht zur doppelten Buchführung befreit sind und daher auch keine GuV vorlegen müssen. Hier reicht eine Einnahmen-Überschuss-Rechnung (EÜR) als Jahresabschluss aus.

Einzelunternehmer sowie landwirtschaftliche und forstwirtschaftliche Betriebe sind erst ab einem Jahresumsatz von 600.000 Euro und einem Gewinn von 60.000 Euro im Jahr zu einer doppelten Buchführung und damit auch zu einer GuV verpflichtet.

Wie ist die GuV aufgebaut?

Der Aufbau der GuV ist in § 275 HGB geregelt. Dabei gibt es verschiedene Arten, wie eine GuV erstellt werden kann und wie der Aufbau aussieht:

• Kontoform
• Staffelform
• Gesamtkostenverfahren
• Umsatzkostenverfahren
• Bruttoprinzip
• Nettoprinzip

Es gibt auch internationale Vorgaben an Aufbau und Inhalt von GuV und Bilanz. Die einheitlichen Anforderungen sollen dafür sorgen, dass die Geschäftsergebnisse von Unternehmen aus verschiedenen Ländern besser miteinander verglichen werden können. Die Regelungen der internationalen Rechnungslegungsgrundsätzen sind weniger umfangreich als die deutschen Vorschriften. International tätige Unternehmen können daher zusätzlich die Gewinn-und-Verlust-Rechnung nach den Vorgaben dieser Institutionen erstellen:

• International Financial Reporting Standards (IFRS)
• United States Generally Accepted Accounting Principles (US-GAAP)

Kontenform oder Staffelform?

Nicht jedes Unternehmen kann selbst entscheiden, in welcher Form die GuV erstellt wird. Kapitalgesellschaften wie Aktiengesellschaften (AG), Gesellschaften mit beschränkter Haftung (GmbH) oder Kommanditgesellschaften auf Aktien (KGaA) sowie bestimmte Personengesellschaften wie die offene Handelsgesellschaft (OHG) müssen die Gewinn-und-Verlust-Rechnung in der Staffelform veröffentlichen. Alle anderen Unternehmensformen haben die Wahl und können sich auch für die Kontenform entscheiden.

Hier die Unterschiede zwischen den beiden Erstellungsformen:

• Die Kontenform ist aufgebaut wie ein T-Konto, das aus der Buchhaltung bekannt ist. Auf der linken Sollseite stehen alle Aufwendungen des Unternehmens im Geschäftsjahr. Auf der rechten Habenseite finden sich die Erträge. Durch die direkte Gegenüberstellung sind ein Gewinn oder ein Verlust sofort zu erkennen.
• Die Staffelform zeigt die Aufwendungen und Erträge nicht nebeneinander, sondern untereinander an. Zuerst werden die Umsatzerlöse erfasst. Darunter folgen die Aufwendungen für Material, Personal und sonstige Ausgaben. Gewinn oder Verlust zeigen sich erst nach einer Fortrechnung in mehreren Schritten.

Brutto- oder Nettoprinzip?

Das Bruttoprinzip in der GuV besagt, dass sämtliche Einnahmen und Ausgaben separat aufgelistet werden müssen. Es ist nicht erlaubt, die Beträge gegeneinander aufzurechnen. Selbst wenn ein Posten sowohl auf der Aktivseite als auch auf der Passivseite zu finden ist, dürfen die Aufwendungen und Erträge nicht verrechnet werden. Daher finden sich Positionen wie Zinsen oder Steuern sowohl im Haben als auch im Soll, da es sich gleichermaßen um Erträge wie auch um Aufwendungen handeln kann. Diese Regelung gilt gemäß § 246 Abs. 2 HGB für alle Kaufleute.

Beim Nettoprinzip ist die Verrechnung einzelner Positionen erlaubt. Dabei handelt es sich aber um Ausnahmen, die nur für KMU und Nicht-Kaufleute gelten. So ist es den Unternehmen bei Anwendung des Gesamtkostenverfahrens erlaubt, die folgenden Posten nicht einzeln aufzuführen, sondern als gemeinsames Rohergebnis anzugeben:

• Umsatzerlöse
• + Erhöhung des Bestands an fertigen und unfertigen Produkten
• – Verminderung des Bestands an fertigen und unfertigen Produkten
• + andere aktivierte Eigenleistungen
• + sonstige betriebliche Erträge

Gesamtkostenverfahren oder Umsatzkostenverfahren?

Sowohl HGB als auch IFRS erlauben es den Unternehmen, die GuV wahlweise nach dem Umsatzkostenverfahren (GKV) oder dem Gesamtkostenverfahren (UKV) zu erstellen. Wenn die GuV nach US-GAAP, den Rechnungslegungsgrundsätzen der USA, aufgesetzt wird, muss das Umsatzkostenverfahren angewandt werden. Beide Verfahren legen die Umsatzerlöse aus dem betrachteten Zeitraum zugrunde. In der Berechnung führen beide Verfahren zu demselben Ergebnis. Beim Umsatzkostenverfahren lassen sich die Ergebnisse einzelnen Produktgruppen zuordnen, während sich durch das Gesamtkostenverfahren die Wirtschaftlichkeit des Unternehmens einschätzen lässt.

Gesamtkostenverfahren

Das Gesamtkostenverfahren weist die verschiedenen Kostenarten separat aus. Auch die Bestandsveränderung an fertigen und unfertigen Erzeugnissen sowie andere aktivierte Eigenleistungen wie die Entwicklung einer hauseigenen Software sind sofort zu erkennen. Dadurch erhalten Geschäftsleitung und externe Beobachter Informationen darüber, wie erfolgreich der Absatz der einzelnen Produkte ist.

Hier eine beispielhafte Aufstellung nach dem Gesamtkostenverfahren:

• Umsatzerlöse
• + Erhöhung des Bestands an fertigen und unfertigen Produkten
• + andere aktivierte Eigenleistungen
• + sonstige betriebliche Erträge
• + Erträge aus Beteiligungen, Wertpapieren und Zinszahlungen
• + Steuererstattungen
• – Verminderung des Bestands an fertigen und unfertigen Produkten
• – Materialaufwand
• – Personalaufwand
• – Abschreibungen auf Vermögensgegenstände
• – sonstige betriebliche Aufwendungen
• – Abschreibungen auf Wertpapiere des Umlaufvermögens und auf Finanzinvestitionen
• – gezahlte Zinsen
• – Steuerzahlungen
• = Jahresüberschuss oder Jahresfehlbetrag

Umsatzkostenverfahren

Das Umsatzkostenverfahren lässt sich gezielt für bestimmte Produktgruppen, einzelne Verkaufsgebiete oder ausgesuchte Vertriebswege einsetzen. Die Kosten werden den betroffenen Bereichen wie Produktion, Vertrieb oder Verwaltung zugeordnet. Dadurch erkennen die Verantwortlichen, in welchem Bereich das Unternehmen unrentabel arbeitet und wo die Kosten gesenkt werden müssen.

Auch das Umsatzkostenverfahren lässt sich in einem Schema darstellen:

• Umsatzerlöse
• – Produktionskosten der Leistungen, die zur Umsatzerzielung erbracht werden mussten
• – Kosten für den Vertrieb
• – allgemeine Kosten für die Verwaltung des Unternehmens
• – sonstige betriebliche Aufwendungen
• – Abschreibungen auf Wertpapiere des Umlaufvermögens und auf Finanzinvestitionen
• – gezahlte Zinsen
• – Steuerzahlungen
• + sonstige betriebliche Erträge
• + Erträge aus Beteiligungen, Wertpapieren und Zinszahlungen
• + Steuererstattungen
• = Jahresüberschuss oder Jahresfehlbetrag

Wie fließt die GuV in die Bilanz ein?

Die GuV ist ein wichtiger Bestandteil der Bilanz und damit auch des Jahresabschlusses. Sämtliche aufgeführte Positionen von den Umsatzerlösen bis zum Jahresüberschuss oder Jahresfehlbetrag helfen dabei, den Erfolg eines Unternehmens zu berechnen und zu bewerten. Damit die GuV in die Bilanz einfließt, wird im Kontenrahmen zunächst das separate Gewinn- und Verlustkonto eingerichtet. Anschließend bucht die Buchhaltungsabteilung die Salden der einzelnen Aufwandskonten und Ertragskonten auf das Gewinn- und Verlustkonto um. Danach wird das GuV-Konto über das Eigenkapitalkonto in der Bilanz abgeschlossen.

Wenn die GuV einen Jahresüberschuss und damit einen Gewinn aufzeigt, erhöht sich das Eigenkapital des Unternehmens. Bei einem Jahresfehlbetrag und somit einem Verlust vermindert sich das Eigenkapital entsprechend. Mit dem Abschluss des GuV-Kontos ist der Übertrag des Jahresergebnisses in die Bilanz abgeschlossen.

Um den Jahresüberschuss zu berechnen, werden die Aufwendungen von den Erträgen abgezogen. Wenn die Berechnung ein positives Ergebnis anzeigt, hat das Unternehmen einen Überschuss erwirtschaftet, der auch Reingewinn genannt wird.

Sind im betreffenden Geschäftsjahr die Ausgaben höher ausgefallen als die Einnahmen, weist die Gesellschaft einen Jahresfehlbetrag aus. Der Fehlbetrag wird auch als Reinverlust bezeichnet.

Die Ergebnisse stellen die Grundlage für Investitionen und Ausschüttungen an die Anteilseigner dar. Außerdem verwendet das Finanzamt den Jahresüberschuss als Bemessungsgrundlage für die Berechnung der Körperschaftsteuer.

Wie wird der Jahresüberschuss ermittelt?

Grundlage zur Berechnung des Jahresüberschusses sind die Bilanz bei Kapitalgesellschaften (§ 266 HGB) und die Gewinn-und-Verlust-Rechnung (GuV) bei Kaufleuten und Betrieben, die zur doppelten Buchführung verpflichtet sind (§ 275 HGB). Gemäß den Vorschriften des Handelsgesetzbuches (HGB) kann die GuV nach einer von diesen beiden Methoden ermittelt werden:

1. Umsatzkostenverfahren (§ 275 Abs. 2 HGB)
2. Gesamtkostenverfahren (§ 275 Abs. 3 HGB)

Beide Verfahren kommen zu demselben Ergebnis. Wenn ein Unternehmen das Umsatzkostenverfahren anwendet, findet sich der Jahresüberschuss in Posten 16 der GuV. Bei der Anwendung des Gesamtkostenverfahrens entspricht Posten 17 der GuV dem Reingewinn.

Die folgenden Positionen werden nicht bei der Berechnung des Gewinns am Ende eines Geschäftsjahres berücksichtigt:

• Gewinnvorträge
• Verlustvorträge
• Entnahmen aus den Rücklagen
• Einstellungen in die Rücklagen

Jahresüberschuss nach dem Umsatzkostenverfahren

Das Umsatzkostenverfahren berechnet die Kosten bezogen auf den Umsatz in einem Geschäftsjahr. Zur Ermittlung des Gewinns werden die Herstellungskosten und sonstigen Ausgaben herangezogen, die zur Produktion der Ware anfallen. Die einzelnen Erträge und Aufwendungen werden erst dann ausgewiesen, wenn die Produkte verkauft sind. Das bedeutet, dass der Lagerbestand, halb fertige Erzeugnisse und selbst erstellte Sachanlagen nicht berücksichtigt werden. Außerdem werden nur die Kosten der mit der Produktion beschäftigten Unternehmensbereiche in die Rechnung aufgenommen. Dazu gehören diese Kostenarten:

• Herstellungskosten
• Vertriebskosten
• Verwaltungskosten
• sonstige betriebliche Aufwendungen

Die Kosten werden von dem Umsatzerlös abgezogen und sonstige betriebliche Erträge hinzugerechnet, um den Jahresüberschuss oder den Jahresfehlbetrag zu ermitteln.

Jahresüberschuss nach dem Gesamtkostenverfahren

Um Gegensatz zum Umsatzkostenverfahren ermittelt das Gesamtkostenverfahren den Jahresüberschuss in Bezug auf die produzierte Menge. Dabei spielt es keine Rolle, ob die Ware zum Stichtag schon verkauft ist oder nicht. Die Aufwendungen beziehen sich nicht auf die verschiedenen Bereiche des Unternehmens, sondern auf die unterschiedlichen Aufwandsarten:

• Materialaufwand
• Personalaufwand
• Abschreibungen
• sonstige betriebliche Aufwendungen
• Zinsen
• Steuern

Auch hier werden die Kosten von den Umsatzerlösen abgezogen. Anschließend werden folgende Erträge hinzugerechnet:

• Lagerbestand aus fertigen Erzeugnissen
• unfertige Erzeugnisse
• aktivierte Eigenleistungen
• sonstige betriebliche Erträge
• Erträge aus Beteiligungen
• erhaltene Zinsen und Erträge aus Wertpapieren und Geldanlagen
• Steuererstattungen und die Auflösung von Steuerrückstellungen

Der Jahresüberschuss in der Bilanz

Bei der Gewinn-und-Verlust-Rechnung eines Unternehmens handelt es sich um ein Unterkonto der Bilanz. Damit stellt das Ergebnis eine Bilanzposition im Eigenkapital dar. Ein Jahresüberschuss erhöht das Eigenkapital, während ein Jahresfehlbetrag zu einem geringeren Eigenkapital führt. Falls eine Kapitalgesellschaft mit der Höhe des Eigenkapitals nicht zufrieden ist, kann die Geschäftsleitung stille Reserven auflösen oder Vermögensgegenstände verkaufen. Diese Maßnahmen ergreifen Unternehmen, um die Eigenkapitalquote zu erhöhen. Die Quote ist ein wichtiger Indikator für die Bonität einer Firma. Banken, Kreditgeber und Geschäftspartner machen geschäftliche Verbindungen und die Konditionen für Kredite oder Lieferantendarlehen unter anderem von der Eigenkapitalquote abhängig.

Was sagt der Jahresüberschuss aus?

Der Jahresüberschuss zeigt den Gewinn eines Unternehmens nach Steuern an. Bei einer Aktiengesellschaft handelt es sich damit um den Wertzuwachs des Unternehmens. Zur Berechnung werden die Aufwendungen von den Erträgen abgezogen. Bei einem positiven Ergebnis hat die Firma im abgelaufenen Geschäftsjahr einen Gewinn erwirtschaftet. Wenn die Berechnung einen Jahresfehlbetrag ergibt, handelt es sich um einen Verlust.

Diese Zahlen sind wichtig für die zukünftige Finanzplanung und für weitreichende Entscheidungen der Geschäftsleitung. Außerdem nutzen Finanzexperten und Wertpapieranalysten den Jahresüberschuss für einen Vergleich verschiedener Unternehmen. Für einheitliche Vergleichszahlen rechnen die Analysten in einigen Fällen Steuern, Abschreibungen und Zinsen aus dem Ergebnis heraus.

Wie wird der Jahresüberschuss verwendet?

Es gibt verschiedene Möglichkeiten, wie Unternehmen einen Jahresüberschuss verwenden können:

• Thesaurierung, also Wiederanlage innerhalb des Unternehmens
• Externe Investitionen und Zukäufe
• Ausschüttung an Gesellschafter oder Aktionäre
• Erhöhung der Rücklagen
• Gewinnvortrag für das nächste Geschäftsjahr

Einzelunternehmer und Personengesellschaften können den Überschuss nach den Bedingungen des Gesellschaftervertrages aus dem Unternehmen entnehmen oder zur Selbstfinanzierung der Firma nutzen.

Aktiengesellschaften hingegen müssen die gesetzlichen Regelungen gemäß § 158 Abs. 1 des Aktiengesetzes (AktG) bei der Verwendung des Reingewinns beachten. So muss die Gesellschaft prüfen, ob sie gesetzlich verpflichtet ist, 5 % des um einen Verlustvortrag verringerten Jahresüberschusses in die gesetzlichen Rücklagen einzustellen. Das ist so lange der Fall, bis die gesetzlichen Rücklagen zusammen mit den Kapitalrücklagen mindestens 10 % des Grundkapitals ausmachen. In der Satzung der Aktiengesellschaft kann auch ein höherer Prozentsatz des Grundkapitals als Rücklage vereinbart werden.

Was ist der Unterschied zwischen Jahresüberschuss und Bilanzgewinn?

Häufig werden die Begriffe Jahresüberschuss und Bilanzgewinn gleichbedeutend verwendet. Es handelt sich jedoch um verschiedene Kennzahlen eines Unternehmens. Der Bilanzgewinn einer Aktiengesellschaft errechnet sich aus dem Jahresüberschuss, zu dem verschiedene Positionen hinzugerechnet beziehungsweise von dem bestimmte Beträge abgezogen werden:

• Jahresüberschuss oder Jahresfehlbetrag
• – Einstellungen in Gewinnrücklagen
• – Verlustvortrag aus dem vorherigen Geschäftsjahr
• + Entnahmen aus der Kapitalrücklage und den Gewinnrücklagen
• + Gewinnvortrag aus dem Vorjahr
• = Bilanzgewinn

Sollte die Rechnung ein negatives Ergebnis anzeigen, handelt es sich um einen Bilanzverlust.

Wenn es sich um einen Bilanzgewinn handelt und die gesetzlichen, satzungsgemäßen und freiwilligen Rücklagen bedient wurden, kann ein weiterer Teil als Dividende an die Aktionäre ausgezahlt werden. Die Aktiengesellschaft kann maximal eine Dividende in Höhe des kompletten Bilanzgewinns an die Anteilseigner ausschütten. Über die genaue Verwendung entscheidet die Hauptversammlung. Allerdings dürfen Vorstand und Aufsichtsrat bis zu 50 % des Jahresüberschusses ohne Zustimmung der Hauptversammlung in andere Rücklagen als die gesetzlich geforderten einstellen.

Was ist der Unterschied zwischen Gewinnvortrag und Jahresüberschuss?

Auch bei dem Gewinnvortrag und dem Jahresüberschuss handelt es sich um unterschiedliche Geschäftszahlen. Ein Unternehmen ermittelt zunächst nach Deckung aller Kosten und Bildung der erforderlichen Rücklagen den Jahresüberschuss und den Bilanzgewinn. Wenn nicht der gesamte Bilanzgewinn an die Aktionäre ausgeschüttet wird, bleibt ein Restbetrag übrig. Dieser Betrag kann als Gewinnvortrag in das nächste Geschäftsjahr übertragen werden. Der Gewinnvortrag wird damit ein Teil des Eigenkapitals des Unternehmens. In der Gewinn-und-Verlust-Rechnung des Folgejahres findet sich der Gewinnvortrag in Posten 29.

Die Berechnung des Gewinnvortrags erfolgt nach dieser Formel:

• Bilanzgewinn oder Bilanzverlust
• – ausgeschüttete Dividende
• – sonstige Aufwendungen
• = Gewinnvortrag

Auch bei dieser Berechnung kann sich ein negativer Betrag ergeben. In diesem Fall verzeichnet das Unternehmen einen Verlustvortrag, der ebenfalls auf das nächste Geschäftsjahr übertragen werden kann.

Was ist ein Verlustvortrag?

Von einem Verlustvortrag ist die Rede, wenn Sie Verluste aus einem Steuerjahr in das nächste übertragen. In der Einkommensteuererklärung müssen Sie dafür eine Erklärung zur Feststellung des verbleibenden Verlustvortrags vornehmen. Gibt das Finanzamt Ihrem Antrag statt, können Sie die Verluste wie gewünscht vortragen. Dafür erhalten Sie zusätzlich zu Ihrem Einkommensteuerbescheid einen “Bescheid über die gesonderte Feststellung des verbleibenden Verlustvortrags”.

Der Verlustvortrag ist im § 10d Abs. 2 EStG geregelt. Wenn Sie ihn beantragen möchten, nutzen Sie dafür die Anlage Sonstiges in Ihrer Einkommensteuererklärung. Nach den hier vorgenommenen Regelungen ist es möglich, den Verlustvortrag bis zu einer Höhe von einer Million Euro der Einkünfte unbeschränkt berücksichtigen zu lassen.

Einen solchen Vortrag von Verlusten kann jeder vornehmen. Das gilt zum Beispiel für Arbeitnehmer ebenso wie für Selbstständige oder Studenten.

Beispiel Verlustvortrag

Die Funktionsweise des Verlustvortrags lässt sich am einfachsten anhand eines Rechenbeispiels verdeutlichen. Wir gehen dabei vom Betrachtungszeitraum 2021 bis 2022 aus. Im Jahr 2021 erzielt die Person A keine Einnahmen und hat Ausgaben in Höhe von 1.000 Euro. Daher ist ein Vortrag des Verlusts in das nächste Jahr gewünscht. Wir gehen davon aus, dass die Einnahmen im Jahr 2022 auf ein normales Niveau zurückkehren. Aus diesem Grund sind auch die Einkünfte wieder positiv:

	2021	2022
Einnahmen	0	4500
Ausgaben	1000	1500
Einkünfte (Einnahmen – Ausgaben)	-1000	3000
Abzuziehender Verlustvortrag	0	-1000
Einkommen	0	2000

Die Person A kann den Verlust in Höhe von 1.000 Euro aus dem Jahr 2021 in 2022 berücksichtigen, weil die Einkünfte positiv sind. In diesem Fall lassen sich die Verluste aus dem Vorjahr in voller Höhe abziehen. Sollten im Jahr 2022 hingegen wiederum Verluste anfallen, wäre ein weiterer Vortrag in das folgende Jahr 2023 möglich.

Sobald es zu einem Abzug des Verlusts aus dem Vorjahr kommt, senkt die Person A damit ihr steuerpflichtiges Einkommen um 1.000 Euro.

Warum macht man einen Verlustvortrag?

Die Idee hinter dem Verlustvortrag besteht darin, die Verluste aus einem Jahr mit den positiven Einkünften des Folgejahres zu verrechnen. Dadurch sinken die Einkünfte, auf deren Basis die Berechnung der Steuern erfolgt. Im Ergebnis müssen Sie weniger Steuern entrichten.

Sinnvoll ist der Vortrag also immer dann, wenn Sie in einem Jahr Verluste erzielt haben und diese gewinnbringend im Folgejahr nutzen möchten. Das funktioniert aber nur, wenn die Einkünfte im nächsten Jahr tatsächlich positiv sind.

Verlustvorträge lassen sich auch rückwirkend vornehmen. Eine rückwirkende Feststellung ist für bis zu sieben Jahre möglich. Das hat der Bundesfinanzhof (BFH) im Jahr 2015 entschieden. Diese Fristen gelten natürlich nur für die Feststellung der Verluste und haben keine Bedeutung für die Abgabe der Einkommensteuererklärung.

Rückwirkend lassen sich die Verluste jedoch nur geltend machen, wenn für das betreffende Steuerjahr noch kein rechtskräftiger Steuerbescheid vorliegt. Allerdings sieht der Gesetzgeber hier eine Ausnahme für das unmittelbar vorangegangene Steuerjahr vor. In diesem Fall ist die Geltendmachung auch dann möglich, wenn der Bescheid bereits rechtskräftig sein sollte.

Verlustvortrag und Verlustrücktrag: Was ist der Unterschied?

Neben dem Vortrag von Verlusten ist im Einkommensteuerrecht auch ein Verlustrücktrag möglich. Die Regelung hierfür finden Sie im § 10d Abs. 1 EStG. Im Prinzip handelt es sich hierbei um das Gegenteil des Verlustvortrags. Während Sie bei letzterem Ihren Verlust in das Folgejahr oder in die Folgejahre vortragen, tragen Sie es beim Verlustrücktrag ist das Vorjahr zurück. Im Vorjahr erfolgt dann ebenso wie beim Vortrag eine Verrechnung mit den Einnahmen.

Wie wird der Verlustvortrag verrechnet?

Die Verrechnung des vorgetragenen Verlustes erfolgt, sobald in einem Jahr ein negatives Steuerergebnis vorliegt. Sie haben die Möglichkeit, Ihre nicht ausgeglichenen negativen Einkünfte in einem der folgenden Veranlagungszeiträume bis zu einer Million Euro des Gesamtbetrags der Einkünfte abzuziehen. Über eine Million Euro hinausgehende Beträge sind noch in Höhe von bis zu 60 Prozent zu berücksichtigen. Das bedeutet, dass der übersteigende Betrag in Höhe von 40 Prozent des Gewinns weiterhin zu versteuern bleibt.

Sollte die Veranlagung gemeinsam mit einem Ehepartner erfolgen, verdoppelt sich der Höchstbetrag entsprechend auf zwei Millionen Euro. Alle diese Regelungen finden sich im Einkommensteuergesetz in § 10d Abs. 2.

Zu berücksichtigen sind beim Verlustvortrag die verschiedenen Ausnahmen. Denn nicht jede Art von Verlust in einer Periode lässt sich später zum Zwecke der Steuerreduzierung abziehen. Das gilt zum Beispiel für die privaten Veräußerungsgeschäfte gemäß § 23 EStG, die auch Spekulationsgeschäfte heißen. Hierbei handelt es sich um eine der Untereinkunftsarten, die nicht abzugsfähig sind.

Ausnahmen gelten weiterhin für die sonstigen Leistungen gemäß § 22 Nr. 3 EStG oder für Termingeschäfte nach § 15 Abs. 4 Satz 3 bis 5 EStG. Verluste aus gewerblicher Tierzucht und Tierhaltung gemäß § 15 Abs. 4 Satz 1 und 2 EStG gehören ebenfalls zu den Untereinkunftsarten, die sich nicht berücksichtigen lassen.

Es ist nicht notwendig, die Höhe des gewünschten Verlustvortrags bei der Steuer anzugeben. Das Finanzamt berücksichtigt den Vortrag automatisch und in voller Höhe. Es genügt anzugeben, dass ein Verlustvortrag zum Ende des letzten Steuerjahres festgestellt worden ist. Das lässt sich entsprechend in der Anlage “Sonstiges” auswählen.

Sobald das Finanzamt den Verlustvortrag festgestellt hat, erfolgt dort auch die Speicherung. Die Berücksichtigung in einem der Folgejahre geschieht dann anhand dieser Daten automatisch. Das bedeutet aber auch, dass Sie nicht selbst auswählen können, bis in welches Jahr Sie den Verlust vortragen möchten.

Wie lange ist der Verlustvortrag gültig?

Es ist nicht immer möglich, einen Verlust aus einem Jahr direkt mit den Einkünften aus dem folgenden Jahr zu verrechnen. Das funktioniert erst, sobald positive Einkünfte vorliegen. Es stellt sich also die Frage, wie lange sich ein Verlust vortragen lässt.

Tatsächlich besteht beim Vortrag von Verlusten keine zeitliche Begrenzung. Sie können Ihre Verluste solange vortragen, bis Sie diese vollständig mit den positiven Einkünften aus den folgenden Jahren verrechnen konnten.

Damit besteht zum Beispiel die Möglichkeit, einen Verlust im Folgejahr nur teilweise abzuziehen. Den Restbetrag des Verlusts können Sie dann erneut vortragen. Das erfolgt so lange, bis alle Verluste verrechnet sind. Auf diese Weise können Sie über viele Jahre Ihre Steuerlast senken, wenn die Verluste hoch genug dafür sind und positive Einkünfte zum Verrechnen vorliegen.

Verlustvortrag für Studenten

Studenten haben den Verlustvortrag viele Jahre lang genutzt, um ihre Einnahmen aus den ersten Jahren der beruflichen Tätigkeit über die Kosten ihres Studiums zu senken. Dazu haben sie zum Beispiel Verluste aus der Zeit des Studiums bis in das erste Berufsjahr vorgetragen. Das ist heute jedoch nur noch in eingeschränktem Maße möglich.

Damit der Vortrag der Verluste funktioniert, muss das Finanzamt die Ausgaben für das Studium als Werbungskosten betrachten. Das ist jedoch bei der ersten Ausbildung und dem ersten Studium nach einer Entscheidung des Bundesverfassungsgerichts nicht mehr der Fall. Diese Kosten gelten mittlerweile als Sonderausgaben. Bestehen keine steuerpflichtigen Einkünfte im selben Jahr, wirken sich diese steuerlich nicht mehr aus und eine Berücksichtigung ist nur bis zu einer Höhe von 6.000 Euro möglich.

Heute sind es nur noch Studierende im Master-Studium, die vom Vortrag von Verlusten profitieren können. Denn ein Master-Studium gilt als Zweitstudium bzw. eine zweite Ausbildung. In diesem Fall ist es weiterhin möglich, Werbungskosten geltend zu machen und den Verlustvortrag wie gewünscht vorzunehmen.

Warum ist eine Rechnungsabgrenzung erforderlich?

Ziel der Rechnungsabgrenzung ist es, bei bilanzierungspflichtigen Unternehmen eine periodengerechte Gewinnermittlung zu erreichen.

Aufwendungen (aktive Rechnungsabgrenzung) und Erträge (passive Rechnungsabgrenzung) werden unabhängig vom Zeitpunkt der Zahlung den Geschäftsjahren zugeordnet, denen sie wirtschaftlich zuzurechnen sind.

Dies erreichen Sie, indem Sie für Einnahmen oder Ausgaben, die vor dem Bilanzstichtag angefallen sind, aber erst nach dem Stichtag Erträge oder Aufwände darstellen, transitorische (Lateinisch “transire” = hinübergehen) Rechnungsabgrenzungsposten bilden. Für Erträge oder Aufwände, die einem laufenden Geschäftsjahr zuzuordnen sind, aber erst nach dem Stichtag Einnahmen oder Ausgaben werden, führen Sie eine antizipative (Lateinisch “anticipare” = vorausnehmen) Abgrenzung durch. Dies erfolgt mittels Buchung einer Forderung (Erträge) oder Verbindlichkeit (Aufwand).

Ohne die Rechnungsabgrenzung könnten Sie – wie bei der Gewinnermittlung mittels Einnahmenüberschuss-Rechnung – Erträge und Aufwendungen über den Zeitpunkt der Zahlung (Zuflussprinzip) steuern und somit erheblichen Einfluss auf die (steuerliche) Gewinnermittlung nehmen.

Typische Anwendungsfälle für die aktive Rechnungsabgrenzung

Bei folgenden Geschäftsvorfällen kommt in der Praxis häufig eine aktive Rechnungsabgrenzung zur Anwendung:

• jahresbezogene Versicherungen (z. B. Kfz-Versicherung, Haftpflichtversicherung)
• Mietaufwendungen
• Lohn- und Gehaltszahlungen
• Leasingraten
• Abonnements mit Abrechnungen von Zeiträumen
• betriebliche Steuern (z. B. Kfz-Steuern)
• Disagios

Aktive Rechnungsabgrenzung (ARAP) bei Aufwandsbuchungen

Die aktive Rechnungsabgrenzung müssen Sie für Ausgaben durchführen, die Aufwand für Geschäftsjahr(e) nach dem Stichtag darstellen. Dies ist beispielsweise der Fall, wenn Sie die Kraftfahrzeugsteuer für den Zeitraum Juli des laufenden Jahres bis zum Juni des Folgejahres (12 Monate) im laufenden Geschäftsjahr verbuchen.

Die Zuordnung ist für den Zeitraum Juni bis Dezember (6 Monate) zutreffend; der Zeitraum von Januar bis Juni des Folgejahres (6 Monate) ist jedoch dem nachfolgenden Geschäftsjahr zuzuordnen und daher abzugrenzen. Üblicherweise werden solche Geschäftsvorfälle in der Praxis im laufenden Jahr als Aufwand verbucht. Im Zuge der Bilanzaufstellung wird durch die Bildung eines Rechnungsabgrenzungspostens dieser Aufwand (anteilig) korrigiert und in das Folgejahr “hinübergegeben”.

Im nächsten Geschäftsjahr wird dieser Rechnungsabgrenzungsposten dann mittels einer Umbuchung aufgelöst und somit periodengerecht dem Aufwand des Geschäftsjahres zugeordnet.

Aktive Rechnungsabgrenzung: Behandlung der Vorsteuer

Sofern alle Voraussetzungen für einen Vorsteuerabzug (u. a. Vorliegen einer ordnungsgemäßen Rechnung) erfüllt sind, können Sie in Fällen aktiver Rechnungsabgrenzung den vollständigen Vorsteuerabzug grundsätzlich im Voranmeldungszeitraum der entsprechenden Aufwandsrechnung durchführen. Eine Aufteilung der Vorsteuer ist bei der Bildung von aktiven Rechnungsabgrenzungsposten nicht erforderlich.

Praxisbeispiel “Aktive Rechnungsabgrenzung” mit Buchungssätzen

Die Wartungsgebühren für Ihren betrieblichen Druckluftkessel für den Zeitraum 01.09.2022 bis 31.08.2023 über netto 1.200 EUR werden im September 2022 als Aufwand gebucht. Für den Zeitraum September 2022 bis Dezember 2022 (4 Monate) liegt Aufwand des Geschäftsjahres 2022 vor.

Der anteilige Zeitraum Januar 2023 bis August 2023 (8 Monate) ist hingegen Aufwand für des Geschäftsjahres 2023 (Folgejahr). Es kommt die aktive Rechnungsabgrenzung zur Anwendung; 8/12 des Rechnungsbetrags sind in einen Rechnungsabgrenzungsposten zu überführen.

Sofern Sie die Rechnung in der laufenden Buchführung vollständig als Aufwand verbucht haben, ist diese (im Rahmen der Jahresabschlussarbeiten) umzubuchen:

Aufwandsbuchung (laufendes Jahr):
Aufwand 1.200 EUR an Kreditor 1.428 EUR
19 % Vorsteuer 228 EUR

Umbuchung (ARAP):
ARAP 800 EUR an Aufwand 800 EUR

Die anteilige Buchung des aktiven Rechnungsabgrenzungspostens (ARAP) kann alternativ bereits im Zuge der Erfassung der Eingangsrechnung erfolgen. Die hierfür notwendige Buchung lautet:
Aufwand 400 EUR an Kreditor 1.428 EUR
ARAP 800 EUR
19 % Vorsteuer 228 EUR

Das Gegenstück der aktiven Rechnungsabgrenzung: Passive Rechnungsabgrenzung

Während bei Ausgaben/Aufwendungen die aktive Rechnungsabgrenzung zur Anwendung kommen (Eselsbrücke: alle Begriffe fangen mit dem Buchstaben “A” an), ist bei Einnahmen/Erträgen die passive Rechnungsabgrenzung durchzuführen.
Werden Einnahmen im laufenden Geschäftsjahr verbucht, die Erträge des Folgejahres darstellen, sind passive (transitorische) Rechnungsabgrenzungsposten zu bilden, um die Erträge dem Geschäftsjahr zuzuordnen, dem sie wirtschaftlich zuzurechnen sind.

Beispiel:
Sie betreiben eine Werbe-Agentur und einer Ihrer Kunden bezahlt die Jahresgebühr für die Nutzung und Pflege eines Werbetools in Höhe von 1.000 EUR für das Folgejahr bereits zum Ende des laufenden Geschäftsjahres. Die Einnahme im laufenden Jahr in Höhe von netto 1.000 EUR ist in einem passiven Rechnungsabgrenzungsposten zu “parken” und im Folgejahr über eine Umbuchung aufzulösen.

Ertragsbuchung (laufendes Jahr):
Debitor Aufwand 1.190 EUR an Ertrag 1.000 EUR
an 19 % Umsatzsteuer 119 EUR

Umbuchung (PRAP):
Ertrag 1.000 EUR an PRAP 1.000 EUR

Sonderfall: Aktive Rechnungsabgrenzung für ein Disagio

Einige Darlehensverträge sehen vor, dass der Auszahlungsbetrag niedriger als der Rückzahlungsbetrag (Erfüllungsbetrag) ist. Die Differenz bezeichnet man in der Finanzsprache als “Disagio” oder auch “Damnum”; es stellt von seiner Art eine Zinsvorauszahlung dar.

Da die Zinsvorauszahlung eine Ausgabe im laufenden Geschäftsjahr ist, die anteilig auch Aufwand späterer Perioden (Laufzeit des Darlehens) ist, sind die Voraussetzungen zur Anwendung für die aktive Rechnungsabgrenzung erfüllt. Allerdings haben Bilanzierende ein Wahlrecht, diesen Abgrenzungsposten zu bilden oder das Disagio alternativ als Aufwand zu verbuchen.

Nur in der steuerlichen Gewinnermittlung ist für ein Disagio die Bildung eines Abgrenzungspostens grundsätzlich verpflichtend.
Da in der Bilanz jeweils der Rückzahlungsbetrag eines Disagios als Verbindlichkeit auszuweisen ist, muss zum einen der Auszahlungsbetrag, als auch das Disagio auf das Darlehenskonto gebucht werden. Die Gegenbuchung der Disagio-Buchung ist ein spezieller aktiver Rechnungsabgrenzungsposten.

Beispiel:
Sie nehmen ein Darlehen in Höhe von 100.000 EUR (Erfüllungsbetrag) auf und haben mit dem Kreditinstitut ein Disagio von 5 % vereinbart. Der Auszahlungsbetrag auf dem Kontoauszug beträgt somit 95.000 EUR. Folgende Buchung ist bei Darlehensauszahlung und Aktivierung des Disagios als aktiver Rechnungsabgrenzungsposten vorzunehmen:
Bank 95.000 EUR an Verbindlichkeit gegenüber Kreditinstituten 100.000 EUR
Disagio 5.000 EUR

Keine Ausnahmen von der Bildung von Rechnungsabgrenzungsposten bei geringfügigen Beträgen

In der Vergangenheit wurde vielfach in der Buchungspraxis eine Geringfügigkeitsgrenze bei der Bildung von Rechnungsabgrenzungsposten angewendet. Auch wenn die Voraussetzungen zur Bildung von Abgrenzungsposten vorlagen, wurden diese bei geringen Beträgen nicht aktiviert und aus Vereinfachungsgründen im Aufwand/Ertrag verbucht. Orientiert hatten sich die Rechnungswesen-Praktiker an den Grenzwerten für Geringwertige Wirtschaftsgüter nach § 6 Abs. 2 EStG, derzeit also an einem Grenzwert in Höhe von 800 EUR.

Der Bundesfinanzhof hat im Jahr 2021 ein Urteil (BFH Urteil vom 16.03.2021 – X R 34/19) gefällt, dass nach seiner Ansicht aktive Rechnungsabgrenzungsposten auch bei geringfügigen Beträgen zu bilden sind. Das Unterlassen einer ARAP-Bildung wegen Geringfügigkeit lässt sich nach Ansicht des Gerichts weder mit dem Grundsatz der Wesentlichkeit noch mit dem Verhältnismäßigkeitsgrundsatz rechtfertigen. Somit sind im Rahmen der steuerlichen Gewinnermittlung auch für Kleinbeträge unter 800 EUR aktive Rechnungsabgrenzungsposten zu bilden.

Die aufzuführenden Vermögenswerte werden auf der linken Seite der Bilanz aufgelistet, die als Aktivseite bezeichnet wird. Daher tragen die Vermögenswerte auch die Bezeichnungen Aktiva oder auf Englisch Assets. Die Aktivseite der Bilanz zeigt an, wie die finanziellen Mittel des Unternehmens verwendet werden. Dabei unterteilen sich die Aktiva in Umlaufvermögen und Anlagevermögen, wozu auch die Vermögenswerte gehören.

Für Privatleute spielen Vermögenswerte ebenfalls eine wichtige Rolle bei dem Aufbau eines Vermögens und bei der Erhaltung des Lebensstandards. In privaten Haushalten stellen vor allem Immobilien, Autos, Wertpapiere, Schmuck, Kunstgegenstände und Antiquitäten die Vermögenswerte dar.

Was sind Vermögenswerte?

Obwohl das Handelsgesetzbuch die Auflistung der Vermögenswerte in der Bilanz vorschreibt, findet sich in dem Gesetz keine genaue Definition der einzelnen Werte. Allerdings müssen die aufgeführten Assets jederzeit dazu genutzt werden können, die Forderungen von Gläubigern des Unternehmens zu bedienen. Daher können betriebliche Vermögenswerte wie folgt definiert werden:

• Güter, die dem Unternehmen auch nach dem Bilanzstichtag einen wirtschaftlichen Vorteil einbringen.
• Assets, die das Unternehmen einzeln verkaufen kann.
• Sachen und Rechte gemäß §§ 90 und 90a Bürgerliches Gesetzbuch (BGB), die einen nachhaltigen wirtschaftlichen Vorteil für das Unternehmen bedeuten.
• Güter, für die das Unternehmen Aufwendungen erbringen musste, um sie zu erhalten.
• Werte, die selbstständig bewertet werden können.

Betriebliche Assets können nach verschiedenen Kriterien unterschieden werden. Die wichtigsten Unterscheidungsmerkmale sind:

• materielle Vermögenswerte
• immaterielle Vermögenswerte

Materielle und immaterielle Vermögenswerte

Die beiden Arten von Vermögenswerten unterscheiden sich dadurch, dass die materiellen Assets greifbar, messbar und fühlbar sind. Dazu gehören Maschinen, der Fuhrpark oder die Produktionsanlagen. Immaterielle Vermögenswerte lassen sich nicht anfassen. Sie können jedoch für den Geschäftsbetrieb und zur Gewinnerzielung genutzt werden. Beispiele für immaterielle Assets sind Patente, Softwareprogramme und Lizenzen.

Materielle Vermögenswerte

Unternehmen verfügen in der Regel über viele unterschiedliche materielle Vermögenswerte. Es handelt sich um Sachwerte und Waren, die der Betrieb entweder verkaufen oder zur Herstellung von Produkten verwenden kann. Die materiellen Güter können angefasst und benutzt werden. Hier einige Beispiele für die materiellen Vermögensgüter eines Unternehmens:

• Maschinen und Anlagen
• eingekaufte Rohstoffe zur Herstellung der Produkte
• Immobilien als Eigentum der Firma, in denen sich der Verkaufsraum, das Büro oder die Produktionsstätten befinden
• Fahrzeuge, sofern sie nicht geleast sind
• Werkzeug und Büromaterial
• Computer, Büromöbel und Werkbänke
• fertig produzierte Waren, die verkauft werden sollen

Materielle Vermögenswerte haben direkt nach ihrer Fertigstellung einen messbaren Wert. Dieser Wert muss in der Bilanz als Aktiva aufgeführt werden. Falls die Güter zum Bilanzstichtag noch nicht komplett fertiggestellt sind, werden zumindest die Herstellungskosten in die Bilanz aufgenommen.

Immaterielle Vermögenswerte

Immaterielle Assets haben keine physische Substanz. Es handelt sich vor allem um die im Unternehmen genutzte Software, um im Produktionsbetrieb angewandte Technologien sowie um Lizenzen und Patente.

Unternehmen können die immateriellen Werte auf drei Arten erhalten:

1. durch hauseigene Entwicklung oder Herstellung
2. durch Zukauf gegen Zahlung einer Gebühr oder des Kaufpreises
3. durch den Zusammenschluss mit einer anderen Firma und den Austausch der immateriellen Vermögensgüter

In einigen Fällen ist der Unterschied zwischen materiellen und immateriellen Gütern nicht sofort zu erkennen. Daher hat das Deutsche Rechnungslegungs Standards Committee e. V. (DRSC) einige Beispiele zusammengestellt, um den Unterschied deutlich zu machen. So zählt eine Software auf einem Datenträger als immaterielles Gut, da der Datenträger nur das Medium darstellt, das die Software speichert. Auch eine vom Unternehmen selbst entwickelte neue Technologie, die in einen Prototyp eingebaut wird, zählt als immaterieller Wert. Obwohl es sich bei dem Prototyp um eine Maschine handelt, wird sie nicht den materiellen Assets zugeordnet. Das liegt daran, dass sich das wirtschaftliche Interesse des Unternehmens auf den Verkauf der Technologie und nicht auf die Maschine konzentriert.

Hier einige Arten von immateriellen Vermögenswerten in Unternehmen:

• Patente und Schutzrechte
• Lizenzen
• Muster
• Rezepturen
• Warenzeichen und Marken
• Konzessionen
• Software
• Firmenwert, auch als Goodwill bezeichnet
• Kundenstamm
• Rechte aus offenen Rechnungen von Debitoren

Vermögenswertprinzip & Erwerberfiktionsprinzip

Gemäß den Vorschriften des Handelsgesetzbuches (HGB) dürfen nur solche Vermögensgüter in der Bilanz aufgeführt werden, die tatsächlich einen Wert besitzen. Um die Vermögensgegenstände zu bestimmen und zu klassifizieren, können Unternehmen und Steuerberater eines dieser beiden Prinzipien anwenden:

1. Vermögenswertprinzip
2. Erwerberfiktionsprinzip

Das Vermögenswertprinzip

Das Vermögenswertprinzip bewertet die Güter aus wirtschaftlicher Sicht. Bei dieser Betrachtungsweise wird untersucht, ob die Güter einen wirtschaftlichen Nutzen für die Firma darstellen oder einbringen können. So stellt eine Forderung gegen einen zahlungsunfähigen Kunden kein Asset dar, weil die Forderung nicht eingetrieben werden kann.

Da die Bewertung nach dem Vermögenswertprinzip in der Praxis nicht so einfach ist, nutzen Finanzexperten zusätzliche Einteilungen, um das Vermögen eines Unternehmens zu bewerten. Dazu gehören das Prinzip des unternehmensspezifischen Nutzens, das Prinzip des längerfristigen Nutzens und das Erwerberfiktionsprinzip.

Das Erwerberfiktionsprinzip

Das Erwerberfiktionsprinzip geht von der Annahme aus, dass ein Dritter den Vermögenswert kaufen könnte, um ihn wirtschaftlich weiterhin zu nutzen. Es handelt sich um einen fiktiven Käufer auf einem fiktiven Markt. Das Erwerberfiktionsprinzip wird eingesetzt, um zu beurteilen, ob ein Gegenstand nur für das Unternehmen ein Asset darstellt, aber ansonsten nicht zur Anwendung kommt. Ein Beispiel ist ein Gemälde, das den Unternehmensgründer zeigt. Das Bild stellt für den Gründer oder seine Nachfolger einen Wert dar. Trotzdem würde bei einem Verkauf des Unternehmens der Käufer keinen zusätzlichen Preis für das Kunstwerk bezahlen. Daher stellt das Gemälde kein Asset der Firma dar und wird nicht in der Bilanz aufgelistet.